Einkommensteuerliche Behandlung von wiederkehrenden Leistungen im Zusammenhang mit der Übertragung von Privat- oder Betriebsvermögen

vom 28. Januar 2003

Auf Grund der geänderten BFH

-Rechtsprechung zur einkommensteuerrechtliche Behandlung von bestimmten wiederkehrenden Leistungen im Zusammenhang mit der Übertragung von Privat- und Betriebsvermögen ist das BMF

-Schreiben vom 23.12.1996 ( BStBl I

1996, 1508; EStH

2001 Anhang 13 IV; im Folgenden: a. F.) überarbeitet worden. Die Neufassung vom 26.08.2002 (im Folgenden: n. F.) ist im BStBl I 2002, 893 sowie in der EStG-Kartei des Landes Brandenburg § 22 EStG Fach 3 Nr.

5 I veröffentlicht.

Sämtliche aufgrund der Bezugsverfügungen ruhend gestellten Verfahren sind wieder aufzunehmen und entsprechend den im BMF-Schreiben n. F. enthaltenen Grundsätzen zu entscheiden.

Dabei bitte ich insbesondere, die nachfolgend dargestellten wichtigsten Änderungen sowie deren zeitliche Anwendung zu beachten:

1. Übertragung von selbstgenutztem Wohneigentum gegen wiederkehrende Leistungen

Nach bisheriger Verwaltungsauffassung lag auch dann eine existenzsichernde Wirtschaftseinheit vor, wenn das übergebene Wirtschaftsgut zu eigenen Wohnzwecken genutzt wurde (Rz. 8 i. V. m.

Rz. 13 BMF-Schreiben a. F.). Der BFH hat dagegen mit Urteil vom 10.11.1999 X R 10/99 (BStBl II 2002, 653) entschieden, dass der Nutzungswert der vom Übernehmer eigengenutzten Wohnung nicht zu den Erträgen des übergebenen Vermögens gehört.

Daher wird die vom Übernehmer zu eigenen Wohnzwecken genutzte Wohnung künftig dem ertraglosen Vermögen zugerechnet (Rz. 8, 10 und 13 BMF-Schreiben n. F.). Ein Abzug von wiederkehrenden Leistungen im Rahmen der Sonderausgaben beim Übernehmer und die Erfassung der entsprechenden Einnahmen beim Übergeber kommt nicht mehr in Betracht.

Die geänderte Rechtsauffassung ist in allen noch offenen Fällen anzuwenden. Die Grundsätze der Rz. 13 und 14 des BMF-Schreibens a. F. sind jedoch dann weiter anzuwenden, wenn die obligatorischen Verträge vor dem 01.11.2002 abgeschlossen worden sind und der Übergeber und der Übernehmer übereinstimmend an der bisherigen steuerrechtlichen Beurteilung festhalten (Rz. 59 Abs. 3 BMF-Schreiben n. F.).

Das bedeutet, dass an der mit Bezugsverfügung vom 26.08.1998 geäußerten Rechtsauffassung nicht mehr festgehalten wird.

2. Umfang der Versorgungsleistungen

Der BFH hat mit Urteil vom 25.08.1999 - X R 94/98 - (BStBl II 2000 S. 21) zur steuerrechtlichen Annerkennung eines Übergabevertrages unter nahen Angehörigen Stellung genommen.

Danach dürfen Instandhaltungskosten nur als Versorgungsleistungen abgezogen werden, soweit sie der Erhaltung des vertragsgemäßen Zustands der Wohnung dienen. Entscheidend ist der Zustand der Wohnung zum Zeitpunkt der Übergabe (siehe Rz. 34 BMF-Schreiben n. F).

Aufwendungen für Baumaßnahmen, die über die Erhaltung des bei Übergabe als vertragsgemäß akzeptierten Zustandes hinausgehen, sind grundsätzlich nicht Teil der durch die Übertragung typischerweise notwendig werdenden Versorgungsleistungen an den Übergeber.

Aufwendungen des Eigentümers/Übernehmers auf das Gebäude sind nicht zuletzt wegen des offenkundigen Interesses des Eigentümers an Modernisierungsmaßnahmen nur als dauernde Last abziehbar, wenn sich der Übernehmer hierzu im Übergabevertrag eindeutig und klar gegenüber dem Übergeber verpflichtet hat.

3. Wertermittlung bei vorgehaltenem Nutzungs- und Nießbrauchsrecht

In Rz. 18 des BMF-Schreibens n. F. ist geregelt, dass bei der Ermittlung des Wertes des Vermögens ein vorbehaltenes Nutzungs- oder Nießbrauchsrecht wertmindernd zu berücksichtigen und nicht nach § 16 BewG zu begrenzen ist. Dies gilt in allen noch offenen Fällen.

Für die zeitlich gestreckte „gleitende“ Vermögensübergabe (Rz. 18.1 BMF- Schreiben n. F.) hat sich grundsätzlich nichts geändert.

4. Nachträglich Umschichtung des übertragenen Vermögens

Der BFH hat mit Urteil vom 17.06.1998 - X R 104/94 - (BStBl II 2002, 646) der Regelung in Rz. 20 BMF-Schreiben a. F. widersprochen, nach der der sachliche Zusammenhang der wiederkehrenden Leistung mit der Vermögensübergabe nicht endet, wenn das übernommene Vermögen nachträglich in existenzsichernde Wirtschaftseinheiten umgeschichtet wird. Es komme nicht darauf an, ob der Übernehmer mit dem Verkaufserlös ein funktionsgleiches Wirtschafsgut erworben habe. Werde der Veräußerungserlös zur Finanzierung anderer Wirtschaftsgüter verwendet, lasse sich ein Zusammenhang der wiederkehrenden Leistung mit einer weiterzuführenden Wirtschaftseinheit nicht mehr herstellen. Die Abziehbarkeit der wiederkehrenden Leistungen sei nur gerechtfertigt, weil der Erwerb des Vermögens als unentgeltlich anzusehen sei, so dass Aufwendungen als Anschaffungskosten unberücksichtigt blieben und dem Übernehmer lediglich die Fortführung der Absetzung für Abnutzung des Rechtsvorgängers verbliebe. Würde zum Sonderausgabenabzug die Abziehbarkeit der Absetzung für Abnutzung von den Anschaffungskosten für das Ersatzwirtschaftsgut hinzutreten, handele es sich um eine Doppelvergünstigung.

Die sich hieraus ergebenden Folgerungen sind den Rz. 20 bis 21.13 BMF-Schreiben n. F. zu entnehmen.

Die Neuregelungen sind grundsätzlich in allen offenen Fällen anzuwenden. Übernehmer und Übergeber können jedoch übereinstimmend nach der bisherigen Verwaltungsauffassung verfahren, wenn das übernommene Vermögen auf Grund eines vor dem 01.11.2002 abgeschlossenen obligatorischen Vertrags auf einen Dritten übertragen worden ist (Rz. 59 Abs. 2 BMF-Schreiben n. F.).

5. Mindestzeitrenten oder verlängerte Leibrenten/dauernde Lasten

Wiederkehrende Leistungen waren nach der bisherigen Regelung in Rz. 51 BMF-Schreiben a. F. (nur) dann nicht als Versorgungsleistungen, sondern als wiederkehrende Leistungen im Austausch mit einer Gegenleistung zu behandeln, wenn die Mindestlaufzeit die Lebenserwartung des Berechtigten überstieg. Nach Rz. 51 BMF-Schreiben n. F. sind Mindestzeitrenten stets als wiederkehrende Leistungen im Austausch mit einer Gegenleistung zu behandeln, also auch dann, wenn die Mindestlaufzeit geringer ist als die Lebenserwartung des Berechtigten. Damit wurde die Vorgabe des BFH-Urteils vom 21.10.1999 - X R 75/97 - (BStBl II 2002, 650) umgesetzt.

Die Neuregelung ist grundsätzlich in allen noch offenen Fällen anzuwenden. Auf Antrag des Steuerpflichtigen ist Rz. 51 BMF-Schreiben n. F. nicht anzuwenden, wenn die Vermögensübertragung vor dem 31.03.1997 rechtswirksam geworden ist und Berechtigter und Verpflichteter übereinstimmend an der bisherigen steuerrechtlichen Beurteilung festhalten.