Steuerliche Behandlung der Zulage für Dienst zu wechselnden Zeiten bzw. der Zulagen für Schicht- und Wechselschichtdienst

vom 1. Januar 2014

I. Allgemeines

1. Bundesbeamte und Soldaten

Bis 30. September 2013 war für Bundesbeamte und Soldaten, die Schicht- und Wechselschichtdienst leisten, die Gewährung von „Zulagen für Wechselschichtdienst und für Schichtdienst“ in § 20 der Erschwerniszulagenverordnung i. d. F.

vom 20.08.2013 geregelt (EZulV a. F. - „Verordnung über die Gewährung von Erschwerniszulagen“ i. d. F. der Bekanntmachung vom 03.12.1998 [ BGBl. I

3497], u. a.

geändert durch Artikel 1 „Änderung der Erschwerniszulagenverordnung“ des Gesetzes „Verordnung zur Änderung von Vorschriften für Dienst zu wechselnden Zeiten“ vom 20.08.2013 [BGBl I S. 3286]).

Ab 1. Oktober 2013 ist für Bundesbeamte und Soldaten, die Schicht- und Wechselschichtdienst leisten, die Gewährung von „Zulage für Dienst zu wechselnden Zeiten“ nunmehr in § 17a - 17d der Erschwerniszulagenverordnung i. d. F. vom 20.08.2013 geregelt (EZulV n. F. - „Verordnung über die Gewährung von Erschwerniszulagen“ i. d. F. der Bekanntmachung vom 03.12.1998 [BGBl. I S. 3497], u. a. geändert durch Artikel 2 „Weitere Änderung der Erschwerniszulagenverordnung“ des Gesetzes „Verordnung zur Änderung von Vorschriften für Dienst zu wechselnden Zeiten“ des Gesetzes „Verordnung zur Änderung von Vorschriften für Dienst zu wechselnden Zeiten“ vom 20.08.2013 [BGBl I S. 3286]).

Die „Zulage für Dienst zu wechselnden Zeiten“ wird gezahlt, wenn der Beamte oder Soldat zum Dienst zu wechselnden Zeiten herangezogen wird und im Kalendermonat mindestens fünf Nachtdienststunden (zwischen 20 Uhr und 6 Uhr) leisten muss („Allgemeine Voraussetzungen“ - § 17a Satz 1 EZulV n. F.).

Die Zulage setzt sich aus drei Bestandteilen zusammen („Höhe der Zulage“ - § 17b EZulG n. F.):

pro geleistete Nachtdienststunde gezahlter Grundbetrag von 2,40 €, höchstens 108 € monatlich,

Erhöhungsbetrag von 1 € für jede in bestimmten Nachtstunden geleistete Stunde

monatlicher Zusatzbetrag von 20 € für Dienste mindestens dreimal überwiegend an Samstagen, Sonntagen und Feiertagen.

Die Zulage wird ebenfalls gewährt bei vorübergehender Dienstunfähigkeit infolge eines bestimmten Unfalls oder Dienstunfalls i. S. d.

Beamten- oder Soldatenversorgungsgesetzes („Weitergewährung bei vorübergehender Dienstunfähigkeit - § 17d EZulV n. F.)

2. Beamte des Landes Brandenburg

Bis 31. Dezember 2013 war für Beamte des Landes Brandenburg, die Schicht- und Wechselschichtdienst leisten, die Gewährung von „Zulagen für Wechselschichtdienst und für Schichtdienst“ in § 20 der Erschwerniszulagenverordnung in der am 31.08.2006 bundeseinheitlich geltenden Fassung regelt (EZulV a. F.).

Ab 1. Januar 2014 ist für brandenburgische Beamte, die Schicht- und Wechselschichtdienst leisten, die Gewährung von „Zulagen für Wechselschichtdienst und für Schichtdienst“ nunmehr in § 19 der Brandenburgischen Erschwerniszulagenverordnung geregelt (BbgEZulV - „Verordnung über die Gewährung von Erschwerniszulagen im Land Brandenburg - Brandenburgische Erschwerniszulagenverordnung vom 10.09.2014 [ GVBl

BB II Nr.

66]).

Die „Zulagen für Wechselschichtdienst und für Schichtdienst“ erhalten Beamte, die u. a. in Wechselschichtdienst oder Schichtdienst arbeiten (ständige Arbeit nach einem Schichtplan, der einen regelmäßigen Wechsel der täglichen Arbeitszeit in wechselnden Arbeitsschichten, in denen ununterbrochen bei Tag und Nacht, werktags, sonntags und feiertags gearbeitet wird). Diese Zulagen werden in festen Monatsbeträgen bei Vorliegen weiterer Voraussetzungen gezahlt (§ 19 Abs.

1 und 2 BbgEZulV).

II. Lohnsteuerliche Behandlung der Zulage für Dienst zu wechselnden Zeiten bzw.

der Zulage für Schicht- und Wechselschichtdienst

1. EZulV a. F.

Die bisher in § 20 EZulV a. F. geregelten „Zulagen für Schicht- und Wechselschichtdienst“ wurden pauschal zum Zwecke des finanziellen Ausgleich für die damit verbundenen Belastungen) regelmäßig und fortlaufend gezahlt und waren steuerpflichtig. Denn Zuschläge für Wechselschichtarbeit, die der Arbeitnehmer für seine Wechselschicht regelmäßig und fortlaufend bezieht, sind dem steuerpflichtigen Grundlohn zugehörig; sie sind auch während der durch § 3b EStG

begünstigten Nachtzeit nicht steuerbefreit ( BFH

-Urteil vom 07.07.2005 [IX R 81/98 - BStBl II S. 888], H 3b (Wechselschichtzuschlag) LStH 2015).

2. EZulV n. F.

Auf Bund-Länder-Ebene war die Frage zu klären, ob die „Zulage für Dienst zu wechselnden Zeiten“ steuerfrei nach § 3b EStG zu gewähren ist, weil u. a. der insoweit eindeutige Wortlaut der Vorschrift nur ausschließlich Zuschläge

für

tatsächlich geleistete Sonntagsarbeit, Feiertagsarbeit oder Nachtarbeit steuerbegünstigend erfasst.

Im Ergebnis der Bund-Länder-Erörterung werden die Voraussetzungen eines steuerbegünstigten Zuschlags für Sonntags-, Feiertags- oder Nachtarbeit nach § 3b EStG als nicht erfüllt angesehen, auch wenn die Höhe der neu geregelten Zulage an tatsächlich geleistete Nachtarbeit anknüpft; die Zulage stellt damit in voller Höhe steuerpflichtigen Arbeitslohn dar.

Bei der in § 17b Abs. 1 Nr. 1 und Nr. 2 EZulV n. F geregelten Zulage handelt es sich aus folgenden Gründen

nicht

um einen steuerbegünstigten Zuschlag

für

Sonntags-, Feiertags- oder Nachtarbeit:

Die Zuschläge müssen „für“ Sonntags-, Feiertags- oder Nachtarbeit geleistet werden, d. h.

die Zahlung muss eine entsprechende subjektive Zweckbestimmung haben. Begünstigt sind nur Zuschläge ausschließlich

für

Sonntags-, Feiertags- oder Nachtarbeit, nicht Mischzuschläge, die auch andere Erschwernisse abdecken. Den Zweck der Zuschlagszahlung bestimmt grundsätzlich der Arbeitgeber ( vgl.

v. Beckenrath in Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, EStG, § 3b Rdnr. B 16).

Der Arbeitgeber gewährt die Zulage gemäß § 17b EZulV n. F. aber für die mit dem Dienst zu wechselnden Zeiten verbundenen allgemeinen Belastung und dem damit einhergehenden ständigen Wechsel des biologischen und kulturellen Lebensrhythmus des Arbeitnehmers. Dies ergibt sich bereits aus der systematischen Stellung der §§ 17a ff.

EZulV n. F., die sich im Abschnitt 3 „Zulage für Dienst zu wechselnden Zeiten“ befinden. Die neugeregelte Zulage soll - in Anknüpfung an die bisherigen Zulagen für Wechselschicht- und Schichtdienst (§ 20 a. F.) - dem Umstand Rechnung tragen, dass Dienste mit häufig wechselnden Arbeitszeiten und einem hohen Anteil von Nachtdienststunden eine besondere Belastung darstellen (Gesetzesbegründung zur vom Bundeskabinett am 05.06.2013 beschlossenen Verordnung, §§ 17a bis 17d).

Auch folgt aus der tatbestandlichen Ausgestaltung des § 17a EZulV n. F, dass es sich bei der dort geregelten Zulage nicht um eine Nachtzulage, sondern um eine Wechselschichtzulage handelt. Denn nach der Voraussetzung des § 17a Satz 1 Nr. 1 EZulV n. F. muss der Arbeitnehmer u. a. zum Dienst zu wechselnden Zeiten herangezogen werden. Dies hat zur Folge, dass jemand, der nur nachts arbeitet, keinen Anspruch auf die „Zulage für Dienst zu wechselnden Zeiten“ hat.

Der in § 17b Abs. 1 Nr. 3 EZulV n. F. geregelte monatliche Zusatzbetrag von 20 € für Dienste an Samstagen, Sonntagen und Feiertagen kann nicht

unmittelbar und ausschließlich

Dienstzeiten an Sonn- und Feiertagen zugeordnet werden, da es sich um eine pauschale Zahlung handelt.

Die in § 17d EZulV n. F. geregelte Zulage bei vorübergehender Dienstunfähigkeit wird nicht für

tatsächlich

geleistete Dienstzeiten an Sonn- und Feiertagen gewährt.

3. BbgEZulV

Die in § 19 Abs. 1 und 2 BbgEZulV geregelten monatlichen „Zulagen für Wechselschichtdienste und Schichtdienste“ werden pauschal zum Zwecke eines angemessenen finanziellen Ausgleich für den mit dem Schicht- und Wechselschichtdienst verbundenen unregelmäßigen Lebensrhythmus und die damit verbundenen Belastungen regelmäßig und fortlaufend gezahlt.

Diese Zulagen können nicht

unmittelbar und ausschließlich

Dienstzeiten an Sonn- und Feiertagen oder in der Nacht zugeordnet werden; sie sind auch während der durch § 3b EStG begünstigten Nachtzeit nicht steuerbefreit (siehe o. a.

BFH-Urteil vom 07.07.2005).